Chapter

Chapitre 6. Capacités administratives

Author(s):
Jack Calder
Published Date:
December 2015
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L’administration des recettes est un vrai défi en termes de capacité. Les ressources naturelles se trouvent souvent dans des pays en développement, qui ont, pour beaucoup, des difficultés à assurer les fonctions administratives ordinaires et encore plus les fonctions techniques complexes de valorisation des minerais et d’audit financier nécessaires à une administration efficace des recettes tirées des ressources naturelles. Les compagnies extractives multinationales emploient les meilleurs avocats, analystes, experts-comptables et fiscalistes dont certains ont la mission expresse de réduire leurs impôts. Le déséquilibre des compétences entre les compagnies extractives et le fisc peut rendre difficile l’exercice de véritables contrôles fiscaux.

Il ne faut pas surestimer le défi. Les compagnies extractives dépendent largement de la bonne volonté des États, et il n’y a pas de raison de croire qu’elles observent particulièrement peu leurs obligations. Comme l’ont montré les chapitres précédents, il y a des raisons particulières et des occasions d’employer frauduleusement les prix de transfert, mais la définition des prix, notamment des prix de vente, est plus transparente que dans de nombreux autres secteurs, et il existe souvent des contrôles commerciaux sur les coûts. Il peut être difficile de concevoir la fiscalité des ressources naturelles, et il faut parfois traiter des faiblesses et des complexités particulières, mais la fiscalité des ressources naturelles dans les pays en développement peut être plus simple et mieux conçue que dans les pays développés, où la multiplicité et la complexité de la législation posent des difficultés techniques et des possibilités d’optimisation fiscale qui déconcertent même les administrations les plus compétentes et les mieux dotées, sans offrir d’avantage politique notable.

Il est naturellement important de comprendre le secteur des ressources naturelles pour l’imposer efficacement, mais une bonne administration de la fiscalité des ressources naturelles ne requiert pas une meilleure compréhension du secteur que ne l’exigerait la bonne administration de la fiscalité des secteurs bancaire ou pharmaceutique, par exemple; de plus, le secteur des ressources naturelles n’est pas exceptionnellement complexe comparé aux autres secteurs internationaux. Les États ont une occasion exceptionnelle d’apprendre à connaître et à comprendre le secteur des ressources naturelles parce qu’il est fortement réglementé et que ses opérations peuvent être contrôlées physiquement. Ceci offre la possibilité d’avoir une administration fiscale plus efficace que dans d’autres secteurs d’activité puisqu’on peut recouper les données financières et les relevés des opérations physiques. Du fait de l’importance et des enjeux de la fiscalité des ressources naturelles, les États devraient, dans les pays bien dotés en richesses naturelles, saisir cette occasion. Pour ce faire, il faut une bonne coopération entre les services fiscaux et l’autorité de surveillance ainsi qu’une association efficace de leurs savoirs et compétences. Ce peut être difficile à obtenir, et une mauvaise définition des rôles et une mauvaise coopération peuvent être un obstacle à une administration efficace. Cela ne signifie pas que l’administration de la fiscalité des ressources naturelles soit en soi exceptionnellement complexe, simplement qu’il est difficile de profiter pleinement de l’occasion de le faire exceptionnellement bien. Les conditions d’une bonne administration des recettes tirées des ressources naturelles sont globalement les mêmes que pour tout autre domaine. Il faut du personnel de qualité, qualifié et motivé qui soit correctement rémunéré, bien formé, correctement géré, bien doté en locaux et en ressources, notamment informatiques, et ayant à sa disposition les budgets et l’autorité nécessaires pour exercer sa mission.

La fragmentation de l’administration limite le renforcement des capacités. Les doublons dans les fonctions augmentent le nombre d’agents nécessaires pour remplir une tâche, et les mêmes compétences administratives rares doivent être développées dans chaque institution.

La segmentation permet de concentrer de façon plus productive les efforts de renforcements des capacités. Là où le secteur des ressources naturelles est concentré, comme c’est souvent le cas, sur quelques gros opérateurs qui génèrent la majeure partie des recettes fiscales tirées des ressources naturelles, ces contribuables présentent des risques exceptionnels, mais l’administration tant courante que spécialisée de la fiscalité qu’ils supportent permet d’effectuer des économies d’échelle considérables. Il faut relativement peu d’agents dans les cellules «gros contribuables» (CGC) pour couvrir ces entreprises, et les premiers exercices de renforcement des capacités peuvent se concentrer sur eux. Les capacités requises sont globalement les mêmes que pour les autres gros contribuables, et les mêmes difficultés se posent que pour le renforcement des capacités générales des CGC, mais il est essentiel dans de nombreux pays riches en ressources naturelles de renforcer les capacités des agents qui couvrent les grandes compagnies extractives. Il faudrait également faire des efforts pour renforcer l’administration des recettes des contribuables de moindre taille, qui peuvent générer des recettes importantes dans les pays où les exploitations minières artisanales de petite taille sont nombreuses, mais c’est généralement encore plus délicat. Le développement des capacités des CGC peut servir de modèle pour une adoption progressive de ces pratiques améliorées dans le reste de l’administration.

Trop souvent, les États ne prennent pas les mesures élémentaires pour développer les capacités nécessaires à la gestion de grosses entreprises extractives. L’importance d’une administration efficace devrait aller de soi là où les activités extractives sont concentrées sur quelques entreprises qui contribuent de façon disproportionnée au budget de l’État. Si la capacité générale d’administration de l’impôt est faible, il faut des mesures exceptionnelles pour renforcer les capacités du petit nombre d’agents dans des positions clefs par rapport à ces entreprises. Les mesures de renforcement doivent s’assurer que ces agents aient des diplômes, une formation, une rémunération, un échelon, une autorité et un statut supérieurs à ceux des agents exerçant des fonctions moins importantes. Trop souvent de telles mesures ne sont pas prises. La raison en est incertaine. Ça ne peut être une question de coûts puisque les coûts additionnels pour ces quelques agents seraient très limités par rapport aux sommes en jeu et aux coûts totaux des services fiscaux. Les obstacles semblent être principalement culturels, institutionnels et politiques et sont l’une des raisons clefs pour lesquelles l’administration des recettes tirées des ressources naturelles est souvent plus faible qu’elle ne devrait l’être.

Nombre d’agents

Il n’y a pas de règle absolue quant au nombre d’agents nécessaires à l’administration des recettes tirées des ressources naturelles. Cela dépend de facteurs tels que la taille et la complexité du secteur des ressources naturelles, le nombre de contribuables, le nombre et la complexité des recettes à gérer, la complexité des procédures administratives et leur degré d’automatisation. Comme mentionné précédemment, la dispersion de l’administration des recettes tirées des ressources naturelles dans diverses institutions qui exercent des fonctions qui font double emploi tend à faire augmenter ce nombre.

Lorsque la majeure partie des recettes tirées des ressources naturelles est due par des entreprises couvertes par les CGC, il est particulièrement important d’avoir assez d’agents. Le nombre de contribuables par agent dans les CGC varie grandement d’un pays à l’autre allant de plus de vingt dans certains pays membres de l’Organisation de coopération et de développement économiques (avec de fortes variations) à moins de cinq dans les pays émergents et en transition (comme l’Argentine, la Bulgarie, la Hongrie ou les Philippines). Ces écarts reflètent peut-être la plus forte automatisation des procédures courantes dans le premier groupe. Les pays en développement sont généralement dans le bas de la fourchette. Du fait des économies d’échelle, il n’y a pas de raison que le nombre d’agents affectés aux CGC soit proportionnel à sa contribution au budget de l’État, mais, dans de nombreux pays, les dotations des CGC en personnel et, plus encore, en budget sont trop faibles. Il est largement admis que les coûts de perception doivent être maintenus à un niveau raisonnable, et de nombreuses administrations, tant dans les pays développés que ceux en développement, font un gros effort pour le faire.

La vraie question est de savoir si un nombre suffisant des cadres les mieux payés, notamment ceux chargés des contrôles, est affecté aux CGC en général et aux grandes entreprises extractives en particulier. Les affectations devraient refléter la stratégie du ministère en matière de respect des obligations; trop souvent la stratégie ne fait pas la différence entre les gros contribuables et les autres et ne reflète pas le risque d’audit majoré (mais celui plus faible d’application) que ceux-là représentent. Les services fiscaux ne peuvent pas s’attendre à avoir des ressources suffisantes pour s’attaquer à tous les risques et doivent donc faire des choix, mais ils devraient commencer par le besoin d’une gestion efficace des risques exceptionnels que présentent les grandes entreprises qui contribuent le plus au budget de l’État. Hormis l’appartenance habituelle des grandes compagnies extractives à ce groupe, il peut être nécessaire d’étendre la couverture des contrôles des compagnies extractives pour renforcer la transparence des recettes tirées des ressources naturelles et dissiper les interrogations du public quant à la justesse du rendement qu’obtient le pays sur l’exploitation de ses ressources naturelles.

L’affectation du personnel à la gestion des recettes au titre des ressources naturelles versées par les grandes entreprises devrait reposer sur une évaluation détaillée des besoins pour une mise en œuvre efficace des plans de respect des obligations fiscales en matière de ressources naturelles (principalement par le contrôle) et des plans de services aux contribuables. Ils devraient refléter les stratégies ministérielles bien conçues de contrôle fondé sur les risques et de services aux contribuables telles qu’ajustées aux divers segments de contribuables. Pour les gros contribuables, il vaut mieux pécher par excès : certains agents, du fait de la rotation du personnel, peuvent prendre un certain temps avant d’être pleinement efficaces. Dans l’absolu, il faut assez peu de cadres pour couvrir les grandes entreprises extractives, mais c’est souvent une ressource rare et très demandée. Pour les réaffecter ainsi que les financements correspondants, il faudra gérer les jeux d’intérêts internes et surmonter de fortes résistances.

Les besoins en personnel devraient être évalués de la même façon dans toutes les institutions qui ont des missions d’administration des recettes tirées des ressources naturelles. Il est bon, lors de l’examen des besoins en personnel d’institutions autres que le fisc, de chercher à comprendre si l’intégration de l’administration des recettes tirées des ressources naturelles dans une instance unique renforcerait le respect des obligations (en produisant, par exemple, plus de contrôles) et d’envisager d’employer moins d’agents plus qualifiés (en augmentant les salaires, par exemple).

Salaires

Les salaires des agents des CGC doivent être suffisamment élevés pour y conserver les agents de la qualité nécessaire à une administration efficace des gros contribuables. À poste équivalent, les salaires du privé sont souvent beaucoup plus élevés que dans la fonction publique. Les grilles des salaires du public sont souvent indifférenciées à chaque échelon, de sorte que les salaires des cadres supérieurs clefs sont particulièrement peu attrayants, et trop similaires sur tout le territoire, de sorte que les agents des CGC affectés dans les métropoles où les grandes compagnies ont leurs bureaux ne touchent pas de salaires attrayants qui reflètent le coût de la vie plus élevé et les niveaux de salaires. L’organisation par fonction produit parfois des structures de salaires anormalement plate (mais ce n’est pas automatique); ainsi, il arrive parfois que les chefs d’unité fonctionnelle touchent automatiquement la même rémunération et soient au même échelon alors que les risques, la difficulté de la tâche et la valeur de marché des compétences requises peuvent être beaucoup plus élevés dans certaines fonctions. Dans les pays où un petit nombre de grandes entreprises extractives représentent la majeure partie des recettes tirées des ressources naturelles, les agents de contrôle et les gestionnaires de clients clefs qui les encadrent sont essentiels à la performance générale de l’administration, ce que la structure de rémunération doit refléter.

Les salaires dans les CGC doivent également être suffisamment élevés pour décourager la corruption. Les coûts de la corruption induits par de grandes entreprises sont très élevés. Comme le rappelle le chapitre 5, d’autres mesures de lutte contre la corruption sont également nécessaires. Les possibilités de corruption dans les CGC sont parfois moindres puisque le comportement et les décisions des agents sont suivis de très près, qu’il y a moins d’occasions d’obtenir des pots-de-vin par les retards et le harcèlement et que les grandes entreprises cherchent à influencer les hauts responsables publics plutôt que de simples agents des impôts.

L’inadéquation des salaires dans les CGC est parfois pire dans les pays riches en ressources naturelles. L’arrivée des compagnies extractives augmente souvent les salaires et renforce la concurrence pour ces compétences rares, d’autant que les compagnies extractives doivent parfois respecter, sous la pression des États, des quotas d’emplois locaux. Le coût de la vie dans les villes en pleine croissance du fait des ressources naturelles peut exploser. Ainsi Luanda, en Angola, est l’une des villes les plus chères au monde malgré le niveau de pauvreté moyen élevé du pays. Les spécialistes des ressources naturelles peuvent parfois obtenir des salaires majorés dans le secteur privé, et les services fiscaux devront peut-être payer plus cher pour recruter et conserver ces spécialistes que pour des agents de qualité équivalente mais non spécialisés. Il peut en résulter des problèmes de gestion des ressources humaines. Les grilles de poste et la classification doivent parfois être révisées pour permettre le recrutement et la rétention des spécialistes des ressources naturelles.

Autant que possible, les salaires des spécialistes des ressources naturelles devraient refléter les salaires et les différentiels de salaires du privé. L’administration doit donc en assurer le suivi. La rémunération des agents du fisc correspond rarement à celle du privé. L’État peut recruter et retenir du personnel convenable à des niveaux de salaire inférieurs pour d’autres raisons que les salaires, comme la satisfaction de servir l’intérêt général ou la sécurité de l’emploi que peuvent offrir ces fonctions. Il ne devrait pas être trop coûteux de proposer quelques ajustements pour une petite CGC qui permettent d’attirer les bons collaborateurs. Il faut néanmoins maintenir à un niveau raisonnable le différentiel de salaire entre le privé et le public, et le différentiel entre les cadres du CGC et les autres doit refléter celui qui existe entre les grandes entreprises et les grands cabinets d’expertise comptable, d’une part, et les établissements plus petits, d’autre part. Il faudra peut-être que le différentiel entre les spécialistes des ressources naturelles et les autres reflète également le différentiel semblable qui existe dans le privé.

Arriver à recruter et à retenir du personnel de qualité est la preuve que les niveaux de salaires sont les bons. On peut gérer une faible rotation du personnel, qui est d’ailleurs un bon signe, mais un taux trop élevé est mauvais pour la performance et pour le moral des collaborateurs et indique clairement qu’il faut augmenter les salaires. Cependant, avoir un très faible taux de rotation ne prouve pas que les niveaux de salaires soient les bons. Cela peut ne refléter que la mauvaise opinion que l’on a des employeurs du privé. Trop souvent, cela ne fait qu’illustrer le fait que les fonctionnaires complètent leurs salaires trop bas par des pots-de-vin. Dans certains pays, on verse de très gros pots-de-vin pour obtenir un emploi public mal rémunéré à fort potentiel de rente.

À poste équivalent, les salaires dans les services fiscaux devraient être comparables à ceux dans le ministère chargé des ressources naturelles et l’EPE. Les EPE ont souvent un meilleur personnel et de meilleurs salaires (sans compter la formation, les locaux et le financement) que les ministères, ce qui peut en affaiblir la capacité institutionnelle ou les en priver. Les salaires sont généralement plus élevés au ministère chargé des ressources naturelles que dans les services fiscaux. Ces écarts de salaires, et donc de capacité, peuvent entraver considérablement l’intégration de l’administration des recettes tirées des ressources naturelles, voire la coopération interministérielle.

Recrutement

Si les salaires sont insuffisants, la qualité des agents risque d’être insuffisante, et il sera alors nécessaire d’améliorer la rémunération et le recrutement. La politique de recrutement est parfois mauvaise, dépend de qualifications douteuses et est marquée par le favoritisme. Les services fiscaux n’ont parfois pas de prise sur les nominations, mais dépendent de services du personnel bureaucratiques et peu réactifs. Les CGC n’ont pas toujours le moyen d’influencer les recrutements, mais doivent accepter les agents que l’administration centrale leur envoie. Il peut donc être nécessaire de réviser et de renforcer les pratiques de recrutement.

L’amélioration des salaires, des conditions d’emploi et des pratiques de recrutement devrait, à terme, renforcer les capacités. Il n’est néanmoins pas faisable ni raisonnable de remplacer l’ensemble des spécialistes des ressources naturelles, même s’ils sont de qualité insuffisante. Il faut du temps pour améliorer la qualité du personnel, mais une gestion efficace de la performance (évoquée ci-dessous) peut accélérer le processus, tout comme la possibilité de renvoyer ou de rétrograder les mauvais éléments, la promotion au mérite et de bons plans de relève.

Une des questions qui se posent dans le cadre du recrutement d’agents pour l’administration des recettes tirées des ressources naturelles est de savoir s’il faut des experts techniques, comme des ingénieurs, des géologues ou des minéralogistes. La réponse dépend en partie de la nature de la fiscalité des ressources naturelles. Ainsi :

  • Si le fisc est responsable des contrôles physiques, notamment de la mesure de la qualité de la production, des compétences minéralogiques spécialisées peuvent être nécessaires. Cependant, dans de nombreux pays, la mission de contrôle physique revient généralement au ministère chargé de ressources naturelles (ou au service des douanes) plutôt qu’au fisc.

  • Si les taux d’amortissement dépendent de facteurs tels que le taux d’épuisement des ressources ou la durée de vie attendue de la mine, les compétences d’ingénieurs et/ou de géologues peuvent être nécessaires. Cependant, dans de nombreux pays, l’amortissement se calcule plus simplement (par exemple par l’amortissement linéaire des dépenses de développement sur x années), et de telles compétences ne sont généralement pas nécessaires.

  • Si les agents responsables du contrôle fiscal sont supposés contester les coûts pour des raisons techniques et/ou commerciales (en indiquant, par exemple, que telle recherche n’était pas justifiée par les données sismiques, que l’on aurait pu utiliser d’autres technologies d’extraction moins coûteuses, ou que le taux d’extraction n’optimisait pas la valeur de la production), des compétences techniques spécialisées sont nécessaires. Comme le rappelle le chapitre 2, on ne sait pas précisément, dans certains pays, si les agents responsables du contrôle fiscal peuvent ou doivent utiliser le critère «nécessairement encouru» pour contester les coûts pour des raisons techniques et/ou commerciales. Si c’est le cas, les services fiscaux peuvent préférer disposer de leurs propres experts pour contester ou critiquer l’analyse des entreprises. Cependant, ces décisions techniques sont habituellement soumises et approuvées en amont par le ministère en charge des ressources naturelles (ou parfois l’EPE), et elles ne sont pas normalement réexaminées pendant un contrôle fiscal. Si les conclusions d’un contrôle fiscal dépendent de la justification technique et/ou commerciale d’une dépense donnée, les agents responsables du contrôle fiscal devraient pouvoir consulter les experts en ressources naturelles des autres ministères. Ils doivent néanmoins apprendre à comprendre la technologie et le vocabulaire des ressources naturelles. Dans l’idéal, ils devraient avoir une formation initiale dans les technologies des ressources naturelles et des compétences en comptabilité et fiscalité, mais il est difficile de trouver de telles personnes. Il est généralement plus facile pour des comptables/fiscalistes de carrière d’acquérir, sur le terrain et par des formations courtes, les compétences nécessaires à des contrôles efficaces que ça ne l’est pour des experts techniques d’acquérir les compétences fiscales et comptables.

Il peut donc être nécessaire d’avoir des experts techniques, mais, sans compétences fiscales et comptables, ils risquent de n’être utiles que de façon limitée, en appui aux contrôleurs.

Formation

Les agents de l’administration des recettes tirées des ressources naturelles doivent être convenablement formés, et la formation doit être continue et progressive. Elle devrait comprendre :

  • des programmes et supports de formation adaptés aux différentes étapes du développement professionnel;

  • des renseignements écrits relatifs aux nouveautés législatives et de procédure ou tout autre événement qui touche l’administration;

  • des renseignements écrits de référence sous forme de manuels et autres instructions, régulièrement mis à jour.

À court terme, la formation peut être coûteuse et perturber le travail du service, mais elle apporte des avantages à long terme, et les services des ressources humaines doivent s’assurer que les agents ont les moyens de poursuivre leur développement professionnel.

Pour la plupart, les formations et compétences nécessaires à l’administration des recettes tirées des ressources naturelles sont les mêmes que pour l’administration générale de la fiscalité, mais il faut développer des compétences particulières sur la fiscalité des ressources naturelles. Des compétences et des savoirs spécialisés sont particulièrement nécessaires pour exercer les fonctions spécialisées liées à la quantification des impôts dus sur les ressources naturelles, notamment dans le cadre de contrôles. De telles connaissances sont moins nécessaires dans les fonctions d’application et les tâches courantes comme le traitement des déclarations. Les besoins de formation pour l’administration générale de la fiscalité ne sont pas traités dans le présent manuel; rappelons néanmoins que certaines des insuffisances identifiées dans le cadre d’une analyse des besoins de formation pour les ressources naturelles ne correspondent pas nécessairement à des compétences spécialisées. On exagère d’ailleurs souvent l’importance des compétences et techniques spécialisées dans les ressources naturelles par rapport aux compétences et techniques générales. Les agents nouvellement affectés au contrôle des grandes compagnies extractives qui ont une connaissance du contrôle général peuvent généralement compléter aisément leurs compétences. Malheureusement, ils ne le font que trop rarement. Il faut garder cela à l’esprit lors de la conception des programmes et supports de formation pour les agents en charge des recettes tirées des ressources naturelles.

Les formations spécialisées devraient couvrir une vaste palette de sujets liés aux ressources naturelles et fournir notamment des bases solides dans :

  • le fonctionnement du secteur des ressources naturelles en général et dans le pays en particulier;

  • la comptabilité du secteur des ressources naturelles;

  • la fiscalité des ressources naturelles et les difficultés particulières qu’elle pose;

  • l’établissement de cours de référence;

  • la mesure de la qualité et des volumes des ressources naturelles (si elle est du ressort du ministère).

Il peut également être utile de former les agents d’administration des ressources naturelles à l’anglais, la langue généralement utilisée dans le secteur, pour leur permettre d’accéder aux informations contenues dans les documents publiés par les entreprises et sur leurs sites Internet (par exemple les comptes de la société mère).

La formation doit mettre l’accent sur les problèmes particuliers que pose la fiscalité nationale des ressources naturelles. Certains modules seront identiques dans tous les pays, comme ceux sur les opérations d’extraction de traitement des minerais ou la comptabilité analytique. Certaines techniques de contrôle des déclarations des compagnies extractives sont identiques à celles utilisées pour les autres grandes entreprises. Cependant, la fiscalité des ressources naturelles présentant des défis particuliers, tels que ceux identifiés au chapitre 2, des risques propres apparaissent. Il est important de concentrer les formations spécialisées sur l’évaluation desdits risques et des méthodes qui permettent de les suivre. Bien que les risques puissent être similaires dans divers pays, leur typologie et leur amplitude varient selon les spécificités des législations nationales. Ainsi, l’emploi frauduleux des prix de transfert est bien plus probable et plus difficile à contrôler lorsque la législation sur les prix de transfert est peu contraignante et imprécise.

Les formations doivent être offertes au bon personnel. Il y a, dans de nombreux pays, un tel manque de formation que des groupes hétéroclites de fonctionnaires se présentent à toute séance de formation proposée. Les formations sur le contrôle des compagnies extractives pourraient attirer des fonctionnaires de tout le service et de nombreuses institutions extérieures, comme la banque centrale et le ministère des Finances. Il est utile que de nombreux fonctionnaires comprennent les principes et les problèmes de l’administration des recettes tirées des ressources naturelles, mais les formations détaillées devraient se limiter aux agents chargés directement de l’exercer.

Il y a de nombreuses sources de formations externes, mais il vaut mieux utiliser les ressources locales. Des cabinets internationaux peuvent fournir des formations sur les sujets généraux mentionnées ci-dessus, si les financements sont disponibles. Les partenaires de développement, comme le FMI et la Banque mondiale, organisent régulièrement des cours de formation et des ateliers, mais ils sont souvent généraux puisque les participants viennent de nombreux pays et ont des fonctions diverses. Il vaudrait mieux utiliser les ressources locales pour des formations plus ciblées. Les administrations se tournent trop souvent vers des formations extérieures alors que leurs EPE feraient mieux. Des compagnies extractives privées qui ont des activités dans le pays pourraient également assurer ces formations. Pour éviter les conflits d’intérêts, les formations dispensées par les EPE ou des sociétés privées devraient mettre l’accent sur les activités économiques et le fonctionnement des entreprises plutôt que sur les questions fiscales. Les universités et institutions éducatives locales pourraient également concevoir des programmes sur mesure.

Les formations doivent mettre l’accent sur les activités économiques et le fonctionnement des entreprises. Les experts internationaux sont probablement plus centrés et plus utiles si les formateurs passent du temps dans le pays à travailler aux côtés des agents, apprennent à connaître le secteur des ressources naturelles du pays, sa fiscalité et ses difficultés, préparent des supports de cours qui appuient le travail des agents avec leurs contributions et leur participation, obtiennent des commentaires et font participer les agents à l’amélioration des supports en fonction de ces commentaires. Les administrations devraient également préparer leurs propres supports pédagogiques sur la base de leur expérience et des formations extérieures. À moins que les formations sur les ressources naturelles ne soient assurées de façon centralisée par le service du personnel, il faudrait donner à quelques agents ou cadres expérimentés des responsabilités particulières en matière de formation, comme, par exemple, de concevoir un cours d’introduction d’une ou de deux journées pour les agents de contrôle récemment affectés aux ressources naturelles ou d’accompagner les nouveaux venus. (L’absence de formation contribue souvent à une spécialisation exclusive dans laquelle personne ne change jamais de poste ni n’a de nouvelles expériences professionnelles.)

Les informations écrites et supports de formation devraient être conservés dans les manuels d’instruction et mis régulièrement à jour. Ce peut être plus important que les formations, qui ne touchent pas tous les agents, ne sont pas toujours disponibles au bon moment et s’oublient facilement, ne laissant pour toute trace que quelques présentations PowerPoint sommaires. Comme le rappellent les chapitres précédents, les manuels à l’attention des fonctionnaires devraient également être publiés pour faire connaître aux industriels des ressources naturelles la position de l’administration sur la fiscalité des ressources naturelles et son application. Il faudrait inviter les entreprises à faire des commentaires sur les manuels pour en améliorer l’utilité comme support de formation et comme moyen de renforcer le respect volontaire par les entreprises de leurs obligations. Il faudrait attribuer précisément la responsabilité de la mise à jour régulière des manuels de formation.

Les visites à l’étranger auprès de services fiscaux qui ont une expérience des ressources naturelles sont très populaires, mais ont une utilité limitée si elles ne sont pas correctement ciblées. Elles sont coûteuses et ne touchent que quelques agents. L’expérience du pays visité n’est pas forcément pertinente. Les agents peuvent être trop occupés pour proposer une formation ou des conseils utiles à leurs visiteurs étrangers. Il vaut mieux que de telles visites aient un objectif précis et circonscrit, permettre, par exemple, aux gestionnaires de clients clefs de voir en détail comment ces fonctions sont exercées dans un pays reconnu comme étant une réussite.

Enfin, rappelons-nous que la meilleure façon d’apprendre, c’est de faire. La complexité du contrôle fiscal des ressources naturelles est entourée de mystère et d’exagération. Cela intimide les administrations des pays en développement et les incitent à attendre une formation où tout leur sera révélé, ce qui n’arrive quasiment jamais. (Lorsque les services fiscaux rencontrent pour la première fois les accords de partage de production, ils sont perplexes et perdus et ont l’impression que le contrôle des recettes et les dépenses des entreprises doit se faire d’une façon fondamentalement différente qui reste inexpliquée.) Les formations peuvent être utiles, mais c’est aux agents de contrôle de faire leurs analyses de la fiscalité des ressources naturelles et des risques d’audit correspondants et de s’atteler à la tâche, armés de l’autorité dont ils disposent et qui suffit largement à obtenir les informations qu’ils cherchent.

Gestion de la performance

Il est essentiel de gérer la performance des agents en charge des ressources naturelles. Il est recommandé de définir des objectifs de performance et d’évaluer régulièrement les performances en fonction de ces objectifs; d’avoir des rapports réguliers, au moins annuels, sur chaque agent et de faire le point avec eux; de disposer de mécanismes pour récompenser les meilleurs résultats ou se débarrasser des moins bons éléments. L’annexe 4 propose quelques indicateurs généraux de performance collective avec lesquels les objectifs personnels devraient s’accorder. Le sujet est couvert plus en détail dans Crandall (2010).

Informatique

Les administrations des recettes tirées des ressources naturelles doivent avoir les ressources informatiques qui correspondent à leurs besoins (matériel et logiciel). L’informatique devrait faciliter les fonctions administratives courantes et rendre leur exécution et leur contrôle plus aisés. L’informatique devrait permettre la collecte d’informations de gestion relatives aux fonctions courantes dans des formats standard ou personnalisés, ce qui améliorera la prise en compte des cotisations et de la perception. Elle devrait permettre la création de bases de données fiscales rassemblant des informations d’origines multiples et faciliter le partage d’information en institutions. Il faudrait utiliser les manipulations informatiques et l’analyse des données provenant des déclarations et d’autres sources pour renforcer l’analyse du risque de non-respect des obligations fiscales. Les agents chargés des contrôles devraient être dotés d’ordinateurs portables avec un accès aux données nécessaires aux contrôles et les logiciels d’extraction et d’analyse des registres des entreprises. Il faudrait utiliser l’informatique pour assurer le suivi des activités professionnelles des agents et établir des historiques, ce qui améliore la transparence et réduit de risque de corruption. L’accès à l’information et les fonctions doivent évidemment être gérés précisément et contrôlés pour respecter les conditions de confidentialité et de sécurité.

En pratique, les administrations fiscales des pays en développement ont rarement les systèmes informatiques nécessaires ou assez d’ordinateurs. L’un des problèmes récurrents est l’absence d’un réseau informatique opérationnel entre le siège et les agents sur le terrain. Il est encore plus compliqué de construire un réseau efficace si les recettes sont administrées par différentes instances utilisant des logiciels incompatibles. Même lorsqu’un réseau informatique existe, les pays ont eu des résultats variés dans la mise en place d’un système d’administration fiscale intégrée (SAFI), et cela n’a que rarement été pleinement réussi.

Les besoins informatiques pour l’administration des recettes tirées des ressources naturelles sont globalement les mêmes que ceux de l’administration fiscale générale, mais quelques point particuliers méritent d’être évoqués :

  • Les SAFI sont souvent structurés autour d’impôts particuliers même lorsque l’administration est théoriquement organisée par fonction. Il y a généralement quelques impôts sur les ressources naturelles qui ne s’intègrent pas facilement dans ces systèmes.

  • La fiscalité des ressources naturelles peut impliquer des procédures particulières qui peuvent ne pas s’intégrer facilement dans des systèmes standardisés, comme la comptabilité et/ou les paiements en dollars, une méthode particulière de calcul des intérêts ou des procédures de valorisation des ressources naturelles en milieu d’année.

  • L’échange d’information entre les institutions publiques est essentiel, notamment entre les ministères en charge des ressources naturelles et des impôts, même lorsque l’administration des recettes tirées des ressources naturelles est intégrée. Les systèmes doivent être suffisamment adaptables et compatibles pour permettre l’échange régulier de ces données spécialisées.

  • Lorsque l’administration est fragmentée, il peut être particulièrement compliqué de développer des systèmes permettant une administration coordonnées, notamment en ce qui concerne les évaluations et le recouvrement des recettes tirées des ressources naturelles.

Il est généralement recommandé aux administrations fiscales d’acquérir des SAFI prêts à l’emploi, mais il peut y avoir des raisons de choisir des systèmes sur mesure pour l’administration des recettes tirées des ressources naturelles. Les SAFI reconnus et prêts à l’emploi sont généralement moins coûteux, moins risqués et plus efficaces que les systèmes sur mesure, même lorsque les tests n’ont pas, comme c’est souvent le cas, été suffisants. L’histoire des marchés publics de SAFI sur mesure est pleine de catastrophes coûteuses, même dans les pays développés. Si l’administration des recettes tirées des ressources naturelles est intégrée et que les procédures en sont harmonisées avec celles des autres impôts (sous réserves des quelques exceptions mentionnées au chapitre 4) et qu’un SAFI général efficace est en place (ou en cours de développement) et facilite l’administration par fonction, la meilleure solution est généralement d’adapter le SAFI à la fiscalité des ressources naturelles. Si ce n’est pas le cas et que les impôts sur les ressources naturelles sont dus par un petit nombre d’entreprises gérées par quelques dizaines d’agents, un système sur mesure peut être la meilleure solution. Le système devrait alors être en mesure de prendre en charge les caractéristiques de la fiscalité des ressources naturelles, comme la législation spécifique et des procédures souvent fragmentées et incohérentes, et il pourrait être moins coûteux et moins risqué de le développer que d’autres du fait de sa petite taille. Il est parfois préférable d’essayer d’adapter un SAFI général pour répondre à des besoins particuliers. Un système spécialisé peut reposer sur un tableur et un logiciel de base de données commerciaux, sécurisés par une forte protection1. Il y a des désavantages à avoir un système sur mesure distinct lorsqu’un SAFI général existe déjà ou est envisagé — l’une des difficultés est la possibilité d’avoir la bonne interface entre les systèmes lorsqu’elle est requise. Il faut donc peser attentivement le pour et le contre de ces deux possibilités, ainsi que leurs coûts respectifs, avec l’aide d’experts en système d’information.

Financement et autonomie

Les financements adéquats sont nécessaires à une bonne administration des recettes. Le financement de base doit provenir d’une ligne budgétaire fiable. Les financements complémentaires pour des projets particuliers peuvent provenir d’emprunts, de subvention de donateurs, etc. Certains États permettent aux services fiscaux de conserver une part des recettes encaissées. Ceci n’est pas recommandé, d’autant moins lorsque les recettes tirées des ressources naturelles sont importantes, du fait de leur forte volatilité et du potentiel de croissance. Comme le rappelle le chapitre 5, cette pratique a parfois permis à certaines administrations de conserver bien plus qu’il n’en faut pour couvrir les besoins administratifs et de ne pas rendre de comptes à ce sujet.

Les administrations doivent avoir suffisamment d’autonomie tant opérationnelle que pour dépenser les budgets qui leur sont accordés, sous réserve des contrôles politiques et financiers. Elles doivent notamment pouvoir se structurer comme elles le souhaitent, définir les emplois et les salaires, embaucher et licencier et décider seules de leurs dépenses d’équipement et de fonctionnement.

Rôle du secteur privé

Certains États réagissent aux contraintes de capacité et complètent les compétences des agents du fisc en se reposant sur l’expertise de sociétés privées et de consultants. Dépendre du secteur privé pour certains services, comme la représentation juridique dans les arbitrages, est une pratique courante tant dans les pays développés qu’en développement, mais l’externalisation complète de fonctions de base (dont la perception et le contrôle) est rare. Certains États ont néanmoins essayé l’externalisation du contrôle et de la valorisation dans certaines circonstances ou recouru au soutien de cabinets privés.

Ni les États ni le FMI ne voient l’externalisation comme une solution permanente. La préférence va à l’administration des recettes tirées des ressources naturelles par des institutions publiques et au développement de capacités en interne. La fiscalité des ressources naturelles est un exercice de longue haleine qui justifie de gros efforts de renforcement des capacités même s’ils exigent initialement des années d’investissement. Les services fiscaux ne devraient donc utiliser les services du privé qu’à titre temporaire, pour combler des manques de capacité administrative à court et à moyen terme et pour en obtenir des transferts de systèmes et de compétence permettant de développer les capacités de l’État à long terme. C’est pourquoi les contrats passés incluent souvent l’obligation d’employer des agents locaux et/ ou de proposer des formations. Quoi qu’il en soit, cela devrait se faire sous le contrôle attentif d’un haut responsable du fisc et dans un contexte qui garantisse la protection de l’information et le secret fiscal.

Si un pays fait le choix de l’expertise privée, il doit s’assurer que les consultants internationaux et les cabinets spécialisés cherchent à améliorer la qualité de l’administration, tant son efficacité que son intégrité, et transfèrent des compétences utiles. On pourrait adopter cette approche lorsque les pays ne sont pas en mesure de développer dans un délai donné les capacités nécessaires à l’administration d’une fiscalité normale (par exemple les pays en situation de postconflit). Il peut être difficile de faire le choix de développer une fiscalité des ressources naturelles suffisamment simple pour être maîtrisée par des capacités limitées (comme des redevances très simples), et cela peut causer des désavantages considérables à long terme par rapport à un système plus efficace mais plus exigent administrativement. Même si les États ne sont pas dans des situations désespérées, il est parfois difficile de développer une expertise qui puisse faire face aux cabinets internationaux sur des fonctions complexes comme la tarification et l’analyse des minerais. En cas de forte demande sur le marché international, il peut être nécessaire d’être soutenu par une aide extérieure. En résumé, si l’externalisation peut renforcer considérablement la performance elle peut être envisagée par le fisc pour compléter et renforcer les capacités en interne.

L’externalisation ne réussit pas toujours, les services fiscaux devraient avoir conscience des pièges qu’elle recèle. La qualité des services fournis par les cabinets varie, et il est parfois difficile de contrôler leur travail. Les rapports qu’ils entretiennent avec les compagnies extractives peuvent provoquer des conflits d’intérêts. L’externalisation peut coûter très cher. L’État passe d’une situation où il verse des salaires de la fonction publique peu attractifs sur le marché local à une situation où il paye les honoraires élevés de consultants internationaux, des frais élevés de voyage et de séjour en plus d’une marge bénéficiaire de taille, sans avoir envisagé de possibilité intermédiaire à un meilleur rapport qualité–prix. Le transfert de compétences tant attendu n’a pas lieu, peut-être parce que les consultants n’ont pas de motivation pour réussir ou parce que les destinataires prévus n’ont pas les moyens de les assimiler. Sans compter que le processus d’externalisation est sujet à corruption.

Il faut au moins développer suffisamment les capacités en interne pour pouvoir définir le cahier des charges des services externalisés et en contrôler la prestation. Il faut un processus d’appel d’offres transparent et concurrentiel dans lequel les contrats sont attribués en fonction de la qualité et du prix. Les États ont parfois besoin qu’une entité non commerciale leur apporte une aide technique impartiale pour gérer ces besoins.

Réussir la réforme

La première étape de tout programme de réforme et de modernisation de l’administration des recettes tirées des ressources naturelles est un diagnostic complet des forces et des faiblesses du système existant. Un groupe de travail composé de hauts fonctionnaires de divers ministères (tel que celui recommandé au chapitre 3) devrait définir, en coopération avec le gouvernement, les priorités de la réforme et mettre sur pied les mécanismes formels de sa mise en œuvre. Il peut être utile de recourir à une aide technique extérieure pour définir le plan de diagnostic et d’amélioration, mais il faut, le cas échéant, que les contributions des multiples appuis techniques extérieurs soient coordonnées et que le personnel local prenne le projet à son compte.

Il peut être difficile de mener la réforme. Des initiatives interministérielles de grande envergure sont parfois nécessaires pour poser le cadre politique et juridique nécessaire, améliorer l’organisation et la coopération, développer de nouveaux processus administratifs et systèmes, améliorer la transparence et l’intégrité et renforcer les capacités institutionnelles. Il est difficile de gérer le changement correspondant. Pendant la phase de transition, les opérations et les services aux contribuables doivent fonctionner, les recettes être protégées et le respect des obligations fiscales être vérifié.

Pour réussir, la gestion du changement dépend de nombreux facteurs, dont :

  • une volonté politique durable et le soutien du gouvernement;

  • une équipe de direction compétente, déterminée et dynamique : les cadres supérieurs, responsables de l’administration au quotidien, doivent jouer leur rôle dans le suivi et la mise en œuvre de la stratégie de modernisation quelle qu’elle soit;

  • une vision claire du résultat escompté de la réforme accompagnée de stratégies bien formulées et de plans détaillés pour la réussir qui identifie des étapes concrètes et réalisables;

  • des mesures législatives, si nécessaire, pour appuyer les propositions de réforme;

  • des ressources et un financement suffisants;

  • de bonnes procédures de gestion de projet ainsi qu’un contrôle extérieur adéquat : l’approche formelle de la gestion du changement, en commençant par les hauts fonctionnaires, puis par les partenaires clefs, suivis des cadres de deuxième et de troisième rang, devrait s’adapter à mesure que le changement se fait sentir dans les ministères touchés;

  • la définition d’objectifs et d’étapes clairs accompagnés d’un suivi et d’une évaluation régulière des progrès et d’une forte redevabilité;

  • la participation des agents des divers ministères et leur appropriation du processus de réforme : le changement a tendance à les déstabiliser, et ils sont peu nombreux à y voir de nouvelles perspectives. Si on ne comprend ni ne traite systématiquement ces difficultés humaines, les réformes les mieux intentionnées sont vouées à l’échec;

  • la cohésion entre ceux qui conçoivent et mettent en œuvre le changement et ceux qui exercent les opérations en cours;

  • la participation de partenaires extérieurs, dont l’État, les contribuables, la société civile, les associations professionnelles, les fiscalistes et les partenaires du développement;

  • le recours adéquat à l’aide technique;

  • une stratégie de communication forte et volontariste, sans quoi tout l’effort de réforme peut être remis en cause. Les plans de communications doivent être prévus à destination des partenaires intérieurs et extérieurs et être constamment mis à jour.

Ainsi l’Angola a développé un système distinct d’administration des recettes pétrolières géré avec l’aide de consultants extérieurs.

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